例解分析账外经营的增值税抵扣和企业所得税扣除

作者：秦燕

纳税人采取账外经营手段，如取得抵扣（扣除）的凭证，可按规定进行抵扣（扣除）；如未按规定取得抵扣（扣除）的凭证，则将丧失抵扣（扣除）权益。

下面，以例题来具体分析账外经营的增值税进项税额抵扣和企业所得税税前扣除。

【案例】甲公司（增值税一般纳税人）经营服装批发，2022年3月被查出存在进销均未入账、申报的账外经营问题。账外经营共有三笔，具体如下：2016年12月购进A服装一批，取得2016年12月13日开具的增值税专用发票，注明的价款为200万元，税款34万元，甲公司未就该专票进行认证抵扣；当月该批服装全部销售，取得收入280.8万元（含增值税，下同）。2018年10月购进B服装一批，取得2018年10月16日开具的增值税专用发票，注明的价款为500万元，税款80万元，甲公司未就该专票进行认证抵扣；当月销售该批服装的90%（剩余的10%至今仍积压在仓库未销售），取得收入657.72万元。2020年3月购进C服装一批，采购货款为678万元，未取得供货商开具的增值税专用发票；当月全部实现销售，取得收入881.4万元。（为便于讨论，不考虑增值税、企业所得税以外的其他税费。）

A服装销售：

增值税方面：2016年12月应确认销售收入240万元，计提销项税额240×17%=40.8万元，无可以抵扣的进项税额，当期应补缴增值税40.8万元。

〔分析〕甲公司：按照政策要求，纳税人取得2016年12月31日以前开具的增值税专用发票，仍需在规定期限内认证或登录增值税发票选择确认平台进行确认，并于认证当月申报抵扣。截至2022年3月，甲公司取得供货商2016年12月13日开具的增值税专用发票已超过180天认证期限，无法作为进项税额抵扣凭证。

企业所得税方面：2016年度调增收入类项目240万元。（关于相关成本类扣除项目无合规扣除凭证，从而引发核定应纳税所得额的相关讨论，不在本文展开，下同。）

〔分析〕甲公司：所取得的发票虽然符合税前扣除凭证“三性”要求，但因追溯期限已超过5年，无法作为2016年税前扣除凭证，在计算应纳税所得额时扣除。

B服装销售：

增值税方面：2018年10月应确认销售收入567万元，计提销项税额567×16%=90.72万元，当期应补缴增值税90.72万元。

〔分析〕甲公司：45号公告取消了增值税扣税凭证的勾选、确认和申报期限，甲公司可在2022年3月将购进B服装的增值税专用发票，在增值税发票综合服务平台确认发票抵扣用途，并将80万元进项税额在2022年3月税款所属期申报抵扣。

企业所得税方面：2018年度调增收入类项目567万元；调增扣除类项目450万元。

〔分析〕甲公司：因该批服装仅销售90%，税前扣除的成本应为500×90%=450万元，剩余的500－450=50万元计入存货成本。

C服装销售：

增值税方面：2020年3月应确认销售收入780万元，计提销项税额780×13%=101.4万元，当期应补缴增值税101.4万元。

〔分析〕甲公司：如在2022年3月从供货商处重新取得增值税专用发票（注明价款600万元，税款78万元），并登录增值税发票综合服务平台确认发票抵扣用途，则可按规定在2022年3月税款所属期抵扣进项税额78万元。如无法从供货商处重新取得增值税专用发票等合法有效的扣税凭证，则该批服装无进项税额可以抵扣。

企业所得税方面：2020年度调增收入类项目780万元，调增扣除类项目600万元。

〔分析〕甲公司：从供货商处重新取得增值税专用发票，税前可扣除成本为678÷（1＋13%）=600万元；如取得增值税普通发票，或者符合规定的无法补开情形且能提供证实成本支出真实发生的资料，税前亦可扣除600万成本。

综合以上分析，纳税人账外经营涉及的增值税进项税额通常无法在账外经营销售实现当月抵扣，不能参与隐匿销售当期的增值税应纳税额计算，纳税人可能因此在隐匿收入当期形成欠缴税款。但账外经营业务取得销货方补开的增值税扣税凭证，按规定认证抵扣后，可以参与申报抵扣当期的增值税应纳税额计算。根据《国家税务总局关于增值税一般纳税人用进项留抵税额抵减增值税欠税问题的通知》（国税发〔2004〕112号）规定，对既欠缴增值税，又有增值税留抵税额的纳税人，允许纳税人用进项留抵税额抵减增值税欠税。若以后期间增值税申报形成留抵税额，纳税人可以选择按规定申请留抵税额抵减查补形成的欠税。与按规定取得增值税扣税凭证并及时认证抵扣相比，被查出隐匿销售收入之后再认证抵扣或重新取得扣税凭证以实现进项抵扣的，纳税人往往会因取得扣税凭证滞后或未能及时认证抵扣等原因，在查补收入确认当期形成少缴税款，并承担相应的滞纳金。

（来源：中国税务报新媒体     作者单位：国家税务总局泗洪县税务局）